Формирование и расчет резерва по сомнительным долгам

В данной статье рассматриваются особенности формирования и расчета резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете.В налоговом учете на расчет резерва по сомнительным долгам влияет срок возникновения сомнительной задолженности, и от объем выручки.

При сроке возникновения задолженности:

До 45 календарных дней — резерв не создается

Свыше 45 календарных дней и до 90 календарных дней — резерв создается в размере 50% от суммы задолженности

Свыше 90 календарных дней — резерв создается в размере 100% от суммы задолженности.

Сумма долга для расчета резерва по сомнительным долгам должна определяться с учетом с учетом НДС. Такая позиция озвучена в письме МНС России от 05.09.2003 № ВГ-6-02/945@, подтверждена Минфином России в письме от 09.07.2004 № 03-03-05/2/47 и поддержана Президиумом ВАС РФ в постановлении от 23.11.2005 № 6602/05.

Необходимо иметь в виду, что отсчет даты возникновения просроченной задолженности начинается не даты, когда оформлена накладная на реализацию (акт выполненных работ, оказанных услуг), а с даты, когда покупатель должен был оплатить.

Например,

По условиям договора товар должен быть оплачен не позднее 10 календарных дней с момента отгрузки. Неоплаченная задолженность будет считаться сомнительной, начиная с 11 дня с момента отгрузки.

Резерв по сомнительным долгам в налоговом учете относится к нормируемым расходам, общий размер резерва не должен превышать 10% от суммы доходов от реализации. В случае если, общая сумма всех рассчитанных резервов по каждому сомнительному долгу превысит 10% от реализации, то в налоговом учете для расчета резерва по конкретному долгу можно применить коэффициент ограничения выручки:

R_i^o=R_i*Ко

где,

R_i^{o _}резерв по каждому сомнительному долгу, рассчитанный исходя из количества дней задолженности, с учетом ограничения по размеру выручки от реализации.

R_{i -} резерв по каждому сомнительному долгу, рассчитанный исходя из количества дней задолженности

Ко- коэффициент ограничения по выручки, рассчитанный по формуле:

Ко=V/Σ R_{i, где}

V -10% от суммы доходов от реализации, исчисленных по правилам НК РФ

Σ R_i— сумма всех резервов по сомнительным долгам, каждый из которых рассчитан в зависимости от количества дней задолженности

(Справочно: есть доход, который может быть отнесен как к внереализационным доходам, так и доходам от реализации. Это доход от сдачи имущества в аренду (пп. 4 п.1. ст.250 НК РФ). Поскольку появляется возможность выбора, от которого зависит налогообложение организации, то этот выбор необходимо зафиксировать в учетной политике для налогообложения. Включив в учетную политику для целей налогообложения пункт, предусматривающий, что доходы от сдачи имущества в аренду являются доходами от реализации, можно увеличить предельный размер создаваемого резерва по сомнительным долгам).

В бухгалтерском учете порядок расчета величины резерва по сомнительным долгам нормативно не установлен. Предприятие самостоятельно должно разработать методику определения величины резерва и закрепить ее в учетной политике предприятия.

В учетной политике можно предусмотреть формирование резерва по сомнительным долгам на всю сумму возможных потерь в результате невыполнения договорных обязательств. Сумма резерва в этом случае будет создаваться в размере всей просроченной дебиторской задолженности на основании данных инвентаризации и дебиторской задолженности, по которой имеются обоснованные сомнения в возможности ее возврата.

Достоинством данного решения будет снижение трудоемкости расчетов, недостатком такого подхода — снижение достоверности отчетности за счет завышения величины резерва, который не будет учитывать финансовое состояние должника и вероятность погашения ими долга. Такой подход к формированию суммы резерва по сомнительным долгам больше допустим для небольших предприятий, не имеющих служб, на которые можно было бы возложить обязанность оценки вероятности погашения задолженности.

Другим более трудоемким вариантом расчета суммы резерва по сомнительным долгам является создание резерва исходя из «коэффициента вероятности погашения задолженности», который рассчитывается путем умножения суммы долга на «коэффициент надежности (платежеспособности) организации» и на «коэффициент просрочки долга». В организации должны быть разработаны критерии отнесения дебитора к определенной группе надежности организации и каждой группе присвоен определенный коэффициент.

Например,

допустим, что коэффициент платежеспособности для организаций:

с высоким уровнем платежеспособности принимается равным 0,1

обычным уровнем — 0,4,

низким уровнем- 0,5.

Коэффициенты вероятности погашения долга могут устанавливаться следующим образом:

При наступлении срока платежа и сроком просрочки до 45 дней- 0,5

При наступлении срока платежа и сроком просрочки от 45 до 90 дней -1,6

При наступлении срока платежа и сроком просрочки свыше 90 дней-2

При наличии сомнений в возврате долга независимо от наступления срока платежа и числа дней просрочки- 2.

Используя приведенные в примере коэффициенты можно определить, что резерв будет составлять от 5% (0,1*0,5*100%) до 100% (0,5*2*100%) суммы сомнительного долга.

Рассмотрим на примере расчет резерва по сомнительным долгам:

Условие: По состоянию на 31.03.2013 была выявлена неоплаченная в срок и не обеспеченная гарантиями, залогом и поручительством задолженность по оплате товаров: ООО «Потапыч» в сумме 500 000 руб, срок просрочки 104 дня; ООО «Мастеровой» в сумме 280 000 руб., срок просрочки 59 дней; ООО «Лунная соната» в сумме 47 000 руб., срок просрочки 17 дней и задолженность по выданным авансам: ООО «Строй-ка» в сумме 50 000, срок просрочки 72 дня.

Доходы от реализации за 1 квартал 2013 года составили 5 200 000 руб. Коэффициенты вероятности погашения долга определены в следующих размерах: для ООО «Потапыч» 1,6*2=0,8, для ООО «Мастеровой» 1,6*0,1=0,16, для ООО «Лунная соната» 0,5*0,5= 0,25, ООО «Строй-ка»1,6*0,4=0,64.

Общая сумма резерва по сомнительным долгам, рассчитанная на 31.03.2013 по правилам налогового учета без учета ограничения по выручке, составит 640 000 руб. (500 000*100%+280 000*50%+47 000*0%+50000*0%), но поскольку в первом квартале 2013 года рассчитанная сумма резерва превышает 10% суммы дохода от реализации (5 200 000*10%=520 000 руб.), то она должна быть скорректирована по каждому долгу на коэффициент ограничения по выручке, равный 0,8125 (520 000/640 000=0,8125).

Продолжение статьи о том, как происходит формирование резерва по сомнительным долгам можно прочитать здесь.

О создании резервов по сомнительным долгам и некоторых подводных камнях при их создании можно прочитать здесь.

О применении ПБУ 18 при учете резервов по сомнительным долгам можно прочитать здесь.